Lausunto tilintarkastajajärjestelmän uudistamista koskevasta selvitysmiehen raportista

Työ- ja elinkeinoministeriö on pyytänyt Kuntaliiton lausuntoa selvitysmiehen raportista koskien tilintarkastajajärjestelmän uudistamista. Selvitystyön taustana on eduskunnan tilintarkastuslain (459/2007) säätämisen yhteydessä antama lausuma, joka edellytti hallitusta valmistelemaan tilintarkastajien tutkintovaatimusten kokonaisuudistuksen siten, että kaikilla tilintarkastajilla on yhteinen perustutkinto, jonka jälkeen voidaan suorittaa erikoistumistutkinnot. Selvitystyössä on rajauduttu ensisijaisesti tutkintojärjestelmän uudistamiseen ja siitä seuraaviin organisatorisiin  muutoksiin tilintarkastajien valvontajärjestelmässä. Kuntaliitto pitää selvitystyön rajausta mainitulla tavalla perusteltuna. 

Tutkintojärjestelmän rakenne

Raportin keskeinen johtopäätös on, että nykyiset kolme tilintarkastajatutkintoa tulee yhdistää eduskunnan lausumassa esitetyllä tavalla perustutkinnoksi ja kahdeksi erikoistumistutkinnoksi. Kuntaliitto pitää esitetyn tyyppistä tutkintorakennetta perusteltuna lähtökohtana tilintarkastajien hyväksymis- ja valvontajärjestelmän uudistamisessa.  

Perustutkinnon ja julkishallinnon erikoistumistutkinnon muodostamaa tutkintokokonaisuutta Kuntaliitto pitää tarpeellisena ja kannatettavana.  Julkisyhteisöjen tilintarkastajalta vaaditaan sellaista julkisten varojen käyttöön ja valvontaan liittyvää oikeudellista ja taloudellista osaamista, jota yksityisen sektorin tilintarkastajilta ei edellytetä. Nykyisessä JHTT–tutkinnossa tämä pätevyyden osa-alue on otettu asianmukaisesti huomioon eikä siitä tutkintojen uudistuksen yhteydessä ole syytä luopua. Toisaalta, erityisesti kunta-alalla, kasvava osuus palveluista tuotetaan kunnan tai kuntayhtymän tytär- ja osakkuusyhteisöissä, joissa tilintarkastajana voisi raportin mukaan toimia perustutkinnon suorittanut hyväksytty tilintarkastaja. Myös näiden vain perustutkinnon suorittaneiden tilintarkastajien, jotka tarkastavat julkista tehtävää hoitavia yksityisoikeudellisia yhteisöjä, tulee hallita julkishallinnon ja talouden perusteet.

Kuntaliiton mielestä tärkeänä tavoitteena tulee olla, että perustutkinto ja julkishallinnon erikoistumistutkinto yhdessä muodostavat riittävän korkean ammatillisen pätevyyden tarkastaa suuren kuntayksikön ja sen tytäryhteisöjen muodostamaa konsernia, joka käytännössä voi olla maakunnan laajuinen sekä vastata tulojen ja menojen määrässä ja toiminnan monialaisuudessa suurta pörssiyhtiötä.  

Perustutkinnon vaatimukset

Raportissa ehdotetaan, että kaikille tilintarkastajille järjestetään yhteinen perustutkinto, jonka vaatimustaso olisi lähes sama kuin nykyisen HTM–tutkinnon lisättynä suppeilla perustiedoilla julkisesta taloudesta, erityisesti kuntia koskevasta keskeisestä lainsäädännöstä. Kuntaliitto katsoo, että perustutkinnon tulee täyttää EU:n tilintarkastusdirektiivin vaatimukset ja edellyttää muun muassa hyvän hallintotavan periaatteiden osaamista. Perustutkinnon suorittaneen tilintarkastajan tulee olla direktiivin mukainen tilintarkastaja, joka on kelpoinen tarkastamaan kaikkia muita tilintarkastusvelvollisia yhteisöjä kuin julkisen kaupankäynnin kohteena olevia yhteisöjä, tilintarkastuslain 5 §:ssä määritellyt kokorajat ylittäviä yhteisöjä ja säätiöitä sekä niitä julkisyhteisöjä, joita koskevan yhteisölain säännökset edellyttävät JHTT– tai KHT–tilintarkastajan valitsemista.

Perustutkinnon tulee Kuntaliiton mielestä sisältää julkishallinnon ja –talouden perusteita käsittävän osa-alueen. Tutkintoon hyväksymisen edellytyksenä oleviin opintoihin tulee hyväksyä julkisyhteisöjen verotusta, varainhankintaa ja -käyttöä sekä varainkäytön valvonnan sääntelyä koskevia opintoja. Näillä opinnoilla tulee ainakin osittain voida korvata yksityisoikeudellisten yhteisöjen erityissääntelyn opintoja kuten yritysverotusta ja arvopaperimarkkinoiden sääntelyä koskevia opintoja.

Raportissa todetaan nykyisten kokemusvaatimusten olevan epätarkoituksenmukaisen tiukkoja erityisesti julkisyhteisöjen tilintarkastuksiin suuntautuvien henkilöiden pääsylle KHT- tai HTM-tutkintoon. Kuntaliitto katsookin, että perustutkintoon vaadittava käytännön kokemus tulee voida hankkia nykyisiä HTM-kokemusvaatimuksia joustavammin eri reittejä. Käytännön kokemuksesta ainakin osan tulee voida olla julkisyhteisön tarkastustehtävissä hankittua. KHT- tai HTM–tilintarkastajan ohjauksen sijasta vähintään kaksi vuotta käytännön kokemuksesta tulee voida olla myös perustutkinnon suorittaneen JHT -tilintarkastajan ohjauksessa. Pääsy perustutkinnon kirjallisen kokeen suorittamiseen, ennen kuin käytännön kokemus on kaikilta osin hankittu, tulisi olla mahdollista.

Niiltä JHTT-tilintarkastajilta, jotka ovat suorittaneet JHTT-tutkinnon ennen tilintarkastaja-järjestelmän uudistamista, edellytetään raportissa perustutkinnon suorittamisen kokemusvaatimuksena toimimista vähintään kolme vuotta tilintarkastustehtävissä. Kokemus olisi mahdollista hankkia JHTT-tilintarkastajana kunnan tai kuntayhtymän tytäryhteisöissä tai avustavana tarkastajana muussa kirjanpitovelvollisessa yhteisössä. Kuntaliitto pitää kolmen vuoden kokemusvaatimusta liian suurena erityisesti niiden JHTT-tilintarkastajien kohdalla, jotka ovat suorittaneet JHTT-tutkinnon kahtena uudistuksen voimaantulovuotta edeltävänä vuotena.

Opintovaatimusten osalta perustutkintopätevyyttä hakevalta JHTT-tilintarkastajalta edellytetään raportissa teoriakoetta kansainvälisistä tilinpäätös- ja tilintarkastusstandardeista sekä hyvän hallintotavan osaamisesta. Kuntaliiton käsityksen mukaan teoriatutkinnon vaativuuden tulee olla kohtuullinen ottaen huomioon erityisesti kansainvälisten standardien varsin rajallisen soveltamisen pienissä ja keskisuurissa yksityisissä yhteisöissä ja säätiöissä sekä julkisyhteisöissä. Teoriakokeeseen tulee päästä jokaisen JHTT-tutkinnon suorittaneen ilman erityisiä kokemusvaatimuksia. Harkittava on myös mahdollisuutta suorittaa teoriakoe JHTT-tutkinnon yhteydessä ennen tilintarkastajajärjestelmän uudistuksen voimaantuloa.

Kuntaliitto kannattaa raportissa ehdotettua siirtymäkautta, jonka aikana JHTT–tilintarkastajat voivat hankkia perustutkintopätevyyden. Siirtymäajan tulee olla vähintään viisi vuotta uudistuksen voimaantulosta ja sen aikana JHTT-tarkastajien tulee säilyttää kelpoisuutensa kunnan tai kuntayhtymän tytäryhteisöjen tilintarkastajiksi.

Perustutkintonimikkeen tulee JHTT-lautakunnan käsityksen mukaan olla johdettavissa sanoista hyväksytty tilintarkastaja, jolloin luonteva kirjainyhdistelmä on HT.

JHT- ja KHT- lisätutkinnot

Raportissa ehdotetaan nykyisiä JHTT- ja KHT-tutkintoja vastaavia erikoistumistutkintoja, jotka voidaan suorittaa perustutkinnon jälkeen. Erikoistumistutkinto voitaisiin suorittaa samanaikaisesti perustutkinnon kanssa.  JHT-erikoistumistutkinto tuottaisi perustutkinnon tuoman kelpoisuuden lisäksi oikeuden tarkastaa kuntaa ja kuntayhtymää sekä sellaista julkisyhteisöä, jonka yhteisölainsäädäntö edellyttää JHTT-tarkastajan valitsemista. Kuntaliitto pitää mainittuja ehdotuksia hyväksyttävinä.

Erikoistumistutkinnoista tulee Kuntaliiton käsityksen mukaan säätää laissa. Lakisääteisyys JHT-tutkinnon osalta on tarpeen jo pelkästään siitä syystä, että JHTT-tutkinnon suorittamista edellytetään useissa julkisyhteisöjen tilintarkastusta koskevissa laeissa kuten kuntalaissa, laissa valtion liikelaitoksista, laissa opetus- ja kulttuuritoimen rahoituksesta ja laissa vapaasta sivistystyöstä.

 
JHT -tilintarkastajan korkeakoulututkintovaatimuksena tulee säilyttää ylempi korkeakoulututkinto. Poikkeuksellisessa hyväksymisessä tutkintoon on perusteltua noudattaa nykyisiä hyväksymisvaatimuksia.  JHTT-tilintarkastajalle tulee taata vastaavat huojennukset pääsyssä KHT-tutkintoon, kuin KHT-tutkinnon suorittaneella on pääsyssä JHT-tutkintoon. 

 
JHT-erikoistumistutkinnon suorittaneen tilintarkastajan tutkintonimikkeen tulee olla johdettavissa sanoista julkishallinnon hyväksytty tilintarkastaja, jolloin luonteva kirjainyhdistelmä on JHT. Ennen tutkintojärjestelmän muutosta auktorisoitujen tilintarkastajien tulee saada säilyttää nykyiset kirjaimet JHTT silloin, kun perustutkintoa ei ole suoritettu.

JHTT-yhteisöjen asema

Raportissa todetaan, että jos kolme tilintarkastajakategoriaa yhdistetään, ei enää tarvittaisi myöskään erillisiä KHT-, HTM- ja JHTT-yhteisöjä. Eri kategorioiden tilintarkastusyhteisöjen hyväksymisvaatimukset poikkeavat kuitenkin voimassaolevissa laeissa osin toisistaan. Todennäköisesti järjestelmäuudistuksen jälkeenkin on tarvetta erityissäännöksin määritellä erikseen HT-, JHT- ja KHT-yhteisöjen hyväksymisvaa-timukset muun muassa omistajuuden osalta. Erityisesti JHTT-yhteisöön viitataan myös muissa laeissa kuten kuntalaissa.

Tilintarkastajien hyväksymisestä ja valvonnasta vastaava viranomainen
Raportissa esitetään, että tilintarkastusalan auktorisointi- ja valvontaviranomainen on ra-kennettava Keskuskauppakamarin yhteydessä toimivan tilintarkastuslautakunnan pohjalle. Lisäksi ehdotetaan, että Keskuskauppakamari nimeää puolet lautakunnan jäsenistä ja toisen puolen nimeää työ- ja elinkeinoministeriö tai vaihtoehtoisesti, että ministeriö nimeää kaikki jäsenet, mutta edellä mainitut Keskuskauppakamarin esityksestä. Lisäksi raportissa ehdotetaan lautakunnan jäsenmäärän supistamista.

Kuntaliiton käsityksen mukaan tilintarkastajien hyväksymis- ja valvontatehtävät on tarkoituksenmukaista keskittää yhdelle viranomaiselle. Tällaisen viranomaisen tulee olla riippumaton eikä sen tule toimia minkään edunvalvontatahon alaisuudessa tai yhteydessä. Nykyisen käytännön jatkaminen, jossa tilintarkastuslautakunta toimii Keskuskauppakamarin yhteydessä, vaikkakin viranomaisvaltuuksin, poikkeaa muista Pohjoismaista ja eräistä muista EU-maista, joissa tilintarkastajien hyväksymis- ja valvontaelimet kuuluvat joko eri ministeriöiden toimialaan tai joissa hyväksymis- ja valvontatoimielin on muodollisesti itsenäinen, mutta vahvasti valtiovallan sääntelemä. Kuntaliiton näkemyksen mukaan perusteltua olisi sijoittaa tilintarkastuslautakunta määrätyn ministeriön toimialaan.

Kuntaliitto ei pidä raportissa esitettyä menettelyä tilintarkastuslautakunnan kokoonpanosta ja jäsenten nimeämisestä oikeana ja tasapuolisena. Tilintarkastuslautakunnan tehtävänä tulisi olemaan myös päättäminen kuntien ja kuntayhtymien tilintarkastajien hyväksymis- ja valvontamenettelystä. Keskuskauppakamarilta ei voitane edellyttää erityistä perehtyneisyyttä ja kiinnostusta kunta-alan ja muiden julkisyhteisöjen toimintaan ja sen tarkastamiseen sen nimetessä jäseniä lautakuntaan. Nimeämisoikeuden tulee Kuntaliiton mielestä olla valtioneuvostolla, ja jäsenten esittämisoikeudessa tilintarkastuslautakuntaan tulee noudattaa tasapuolisuutta kunta-alan ja elinkeinoelämän välillä siten, että osa tilintarkastuslautakunnan jäsenistä nimitetään Kuntaliiton esityksestä.

Kuntaliitto ei pidä raportin ehdotusta tilintarkastuslautakunnan jäsenmäärän supistamisesta hyväksyttävänä ottaen huomioon lautakunnan tehtäväalueen laajenemisen merkittävästi uudistuksen seurauksena. Sen sijaan lautakunnan jakaantuminen jaostoihin ja erityisesti julkisyhteisöjen tilintarkastuksesta vastaavan jaoston asettaminen on tarpeen. 

Laadunvalvonta- ja kanteluasioiden osalta raportissa esitetään, että tilintarkastajien ja ti-lintarkastusyhteisöjen laadunvalvonnasta vastaisi tilintarkastuslautakunta. Kanteluasiat esitetään ratkaistavaksi tilintarkastuslautakunnan jaostossa. Valitukset esitetään käsiteltäväksi Valtion tilintarkastuslautakunnassa, jonka päätöksistä olisi jatkovalitusmahdollisuus KHO:een. Laadunvalvonta- ja kanteluasioiden keskittämistä tilintarkastuslautakunnalle Kuntaliitto pitää perusteltuna edellyttäen, että mainitut riippumattomuus- ja jäsenten nimeämismenettelyt ratkaistaan oikein ja tasapuolisesti. Valtion tilintarkastuslautakunnan tarpeellisuutta on uudistuksen yhteydessä harkittava erityisesti, kun tilintarkastuslautakunnasta muodostetaan selkeästi edunvalvontatahoista riippumaton viranomaiselin.

Taloudelliset vaikutukset

Kuntaliitto olettaa esitetyn uudistuksen kohottavan JHT-tilintarkastustutkinnon arvostusta ja sen myötä turvaavan ammattitaitoisten tilintarkastajien saatavuuden kunnissa ja kuntayhtymissä sekä niiden tytäryhteisöissä. Toisaalta JHT-tilintarkastajien valvontamaksut oletettavasti kasvavat merkittävästi nykyisestä, jos maksut määrätään kustannuksia vastaaviksi kuten KHT-järjestelmässä. Osa JHT -tilintarkastajista tulee kuitenkin edelleen toimimaan itsenäisinä ammatinharjoittajina, joilla on mahdollista ottaa vain rajattu määrä toimeksiantoja. Lisäksi merkittävä osa JHT-tilintarkastajista tulee jatkossakin olemaan sivutoimisia. Kuntaliitto katsoo, että valvonta- ja laadunvarmistusmaksujen tulee näiden tilintarkastajien kohdalla pysyä kohtuullisena suhteessa laskutettaviin tilintarkastuspalkkioihin. Lisäksi julkisyhteisöjen tilintarkastuksen jaoston valvonta- ja laadunvarmistuskustannukset tulee lähtökohtaisesti kattaa pääosin valtion budjettivaroista, kuten on laita nykyisen JHTT-järjestelmän rahoituksessa. 

Uudistuksella aikaansaatuja tehokkuushyötyjä tulee kohdentaa erityisesti JHT-tutkinnon ja hyvää julkishallinnon tilintarkastustapaa koskevan ohjeistuksen kehittämiseen. 

Jatkovalmistelu

Kuntaliiton katsoo, että tilintarkastajien hyväksymis- ja valvontajärjestelmän uudistamisen valmistelua varten työ- ja elinkeinoministeriön tulee mahdollisimman pikaisesti asettaa työryhmä, joka laatii luonnoksen hallituksen esitykseksi tilintarkastuslakiin tarvittavista muutoksista ja luonnoksen asetukseksi tilintarkastajien hyväksymisvaatimuksista. Työryhmän kokoonpanossa tulee Kuntaliiton mielestä ottaa tasapuolisesti huomioon valtion, kunta-alan, elinkeinoelämän ja kirkon edustus.

SUOMEN KUNTALIITTO

Timo Kietäväinen  
varatoimitusjohtaja 

Martti Kallio 
johtaja, kuntatalous